Les règles de divulgation obligatoire au Canada
 
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Les règles de divulgation obligatoire au Canada

Auteur(s) : Matias Milet, Jack Silverson, Patrick Marley

Février 2024

Introduction

Considérablement étendues en 2023, les règles de divulgation obligatoire du Canada contiennent trois séries de règles distinctes qui exigent la déclaration : des opérations à déclarer, des opérations à signaler et des traitements fiscaux incertains à déclarer (TFID). Vous trouverez ci-dessous un bref aperçu de chacun de ces régimes, y compris les règles de fonctionnement et les pénalités qui s’y rapportent en cas d’infraction. Pour plus de détails sur chaque série, veuillez consulter notre aperçu complet [PDF], qui comprend des diagrammes et des explications qui décrivent les étapes à suivre pour déterminer s’il y a obligation de déclaration en vertu des règles de divulgation obligatoire.

Table of contents

Opérations à déclarer

Qu’est-ce qu’une opération à déclarer?

Est une « opération à déclarer » l’opération qui, à la fois :

  1. constitue une « opération d’évitement » (c’est-à-dire que l’un des principaux objets de l’opération ou de la série d’opérations dont l’opération fait partie est l’obtention d’un avantage fiscal);
  2. présente au moins un marqueur parmi trois.

Les marqueurs sont des caractéristiques générales qui, selon le gouvernement, accompagnent souvent une planification fiscale audacieuse. Ces marqueurs sont au nombre de trois.

  1. Honoraires conditionnels – Un promoteur ou un conseiller fiscal a droit, relativement à l’opération ou à la série d’opérations, à des honoraires conditionnels qui sont fonction du montant d’un avantage fiscal qui découle de l’opération ou qui sont rattachés au nombre de contribuables qui prennent part à l’opération ou à la série d’opérations ou ont profité de conseils à leur sujet.
    Cliquez ici pour plus de détails sur le marqueur des honoraires conditionnels  ←
    • Certains frais qui pourraient autrement satisfaire à ce marqueur sont exclus par la législation ou par les lignes directrices de l’ARC sur les règles de divulgation obligatoire (les lignes directrices de l’ARC) :
      1. les frais pour la demande de crédits d’impôt pour la recherche scientifique et le développement expérimental (RS&DE);
      2. les « honoraires basés sur la valeur » et les honoraires conditionnels facturés par les conseillers dans le cadre de litiges fiscaux;
      3. certains frais standard perçus par les institutions financières qui a) concernent l’établissement et l’administration de comptes et d’instruments financiers, lorsqu’un tarif réduit est offert à un client en fonction du nombre de ses comptes financiers ou b) sont structurés à titre de frais par opération pour chaque transaction dans le contexte d’un programme de vente fiscale à perte de fin d’exercice.
  2. Droit à la confidentialité – Ce marqueur sera présent s’il y a un interdit de communication à l’égard du « traitement fiscal » de l’opération d’évitement ou de la série, et si les personnes bénéficiant de cet interdit sont des conseillers ou des promoteurs.
  3. Protection contractuelle – Le contribuable ou certaines autres personnes obtiennent une « protection contractuelle » relativement à l’opération, c’est-à-dire une assurance, une indemnité ou une autre protection contre la non-obtention de l’avantage fiscal escompté ou contre le fait de devoir supporter le coût de certains montants engagés dans le cadre d’un différend relatif à un avantage fiscal découlant de l’opération ou de la série.
    Cliquez ici pour plus de détails sur le marqueur des honoraires conditionnels  ←
    • Certaines formes de protection contractuelle qui pourraient autrement satisfaire à ce marqueur sont exclues par la législation ou les lignes directrices de l’ARC, notamment :
      1. la protection juridique qui a) fait partie intégrante d’une entente conclue entre des personnes sans lien de dépendance pour la vente ou le transfert d’une entreprise, b) vise à garantir que le prix d’achat tient compte de tout passif de l’entreprise achetée avant la vente et c) est obtenue principalement à des fins autres que l’obtention d’un avantage fiscal.
        1. Cette exclusion est destinée à s’appliquer aux déclarations et garanties standard entre vendeurs et acheteurs sans lien de dépendance, ainsi qu’aux polices d’assurance de déclarations et de garanties habituelles, obtenues dans le contexte commercial ordinaire des fusions et acquisitions.
        2. Elle n’est pas destinée à s’appliquer à d’autres formes d’assurance ou de protection obtenues pour couvrir des risques fiscaux précis, telles que les polices d’assurance responsabilité fiscale dans le cadre d’opérations d’évitement.
        3. Les lignes directrices de l’ARC fournissent des détails supplémentaires concernant l’application de cette exclusion à des types précis de protection, y compris dans le cadre de réorganisations préalables à la vente.
      2. d’autres circonstances énoncées dans les lignes directrices, notamment :
        1. les clauses commerciales types d’indemnités convenues dans les ententes types ou autres documents, qui ne prévoient pas un avantage fiscal ou un traitement fiscal particulier;
        2. la protection fournie dans un contexte commercial ou financier normal où des parties sans lien de dépendance traitent librement, prudemment et en toute connaissance de cause, lorsque la protection ne s’étend pas à un traitement fiscal relativement à une opération d’évitement.

Obligations de déclaration

L’opération qui constitue une opération à déclarer doit être déclarée à l’ARC, ainsi que toute autre opération faisant partie de la même série d’opérations, au plus tard le jour donné qui suit de 90 jours la première des deux dates suivantes :

  1. le jour où la personne conclut l’opération;
  2. le jour où la personne a l’obligation contractuelle de conclure l’opération.

Les opérations à déclarer doivent être déclarées par toutes les personnes suivantes :

  1. les personnes qui obtiennent (ou devraient obtenir) un avantage fiscal de l’opération à déclarer;
  2. les personnes qui ont conclu, au profit des personnes visées en (1), l’opération à déclarer;
  3. les conseillers et les promoteurs, au sens attribué à ces termes, qui perçoivent certains types d’honoraires relativement à l’opération à déclarer;
  4. les personnes qui ont un lien de dépendance avec un promoteur ou un conseiller et qui ont droit à certains types d’honoraires relativement à l’opération à déclarer.

Les personnes qui ne rendent que des services de bureau ou des services de secrétariat relativement à l’opération à déclarer ne sont pas tenues de produire une déclaration.

La législation prévoit expressément que nul (que ce soit un avocat ou une autre personne) n’a l’obligation de communiquer des informations relativement auxquelles il est raisonnable de croire qu’elles sont assujetties au privilège des communications entre client et avocat.

Les règles relatives aux opérations à déclarer s’appliquent aux opérations conclues après le 22 juin 2023. Les lignes directrices de l’ARC précisent que les règles modifiées peuvent s’appliquer aux opérations qui ont été convenues avant cette date mais qui n’ont été conclues qu’après, ainsi qu’aux séries d’opérations qui « chevauchent » cette date (déclenchées par la première opération à déclarer qui est conclue après la sanction royale).

Opérations à signaler

Qu’est-ce qu’une opération à signaler?

Les opérations qui figurent sur une liste publiée par l’ARC, ainsi que toutes les autres opérations qui sont « sensiblement semblables » à celles-ci, constituent des « opérations à signaler » et doivent être déclarées par les contribuables, les conseillers, les promoteurs et certaines autres personnes. L’ARC a l’intention d’inclure dans cette liste les opérations qu’elle juge abusives et celles qu’elle souhaite mieux comprendre pour déterminer si elles sont abusives. Les opérations en question se trouvent sur la page Web de l’ARC consacrée aux opérations à signaler désignées par la ministre du Revenu national.

Il existe actuellement cinq opérations et séries d’opérations désignées :

  1. création de pertes sur opérations de chevauchement au moyen d’une société de personnes
  2. évitement de la disposition réputée des biens en fiducie
  3. manipulation du statut de faillite pour réduire un montant remis à l’égard d’une dette commerciale
  4. recours aux critères d’objet de l’article 256.1 pour éviter une acquisition de contrôle réputée
  5. prêts adossés touchant les règles relatives à la capitalisation restreinte et à la retenue d’impôt

Cette liste peut être modifiée de temps à autre.

Pour une description détaillée de chaque opération à signaler, veuillez consulter notre aperçu complet [PDF].

Une opération est « sensiblement semblable » à une opération désignée si i) elle doit permettre d’obtenir un attribut fiscal identique ou semblable à celui de l’opération désignée et ii) elle est soit fondée sur des faits similaires ou une stratégie fiscale identique ou semblable à celle d’une opération désignée.

Obligations de déclaration

Comme pour les opérations à déclarer, les opérations à signaler doivent être déclarées à l’ARC au plus tard le jour donné  qui suit de 90 jours la première des deux dates suivantes : i) le jour où le contribuable (ou la personne ayant conclu l’opération au profit du contribuable) a l’obligation contractuelle de conclure l’opération et ii) le jour où le contribuable (ou la personne ayant conclu l’opération au profit du contribuable) conclut l’opération.

Les opérations à signaler doivent être déclarées par toutes les personnes suivantes :

  1. les personnes qui obtiennent (ou devraient obtenir) un avantage fiscal de l’opération à signaler;
  2. les personnes qui ont conclu, au profit des personnes visées en (1), l’opération à signaler;
  3. les conseillers et les promoteurs, au sens attribué à ces termes, relativement à l’opération à signaler;
  4. les personnes qui ont un lien de dépendance avec un promoteur ou un conseiller et qui ont droit à des honoraires relativement à l’opération à signaler.

Les personnes appartenant aux deux premières catégories (en général, les personnes prenant part à l’opération) qui ont agi avec le degré de soin, de diligence et d’habileté qu’une personne raisonnablement prudente aurait exercé dans des circonstances comparables pour déterminer si l’opération constitue une opération à signaler peuvent être dispensées de l’obligation de déclaration. Ce moyen de défense fondé sur la diligence raisonnable exige généralement que la personne se soit activée pour assurer le respect de la loi (par exemple, en interrogeant ses conseillers sur les obligations de déclaration pouvant résulter d’une opération).

Toutefois, est dispensé de l’obligation de déclaration le conseiller ou le promoteur (ainsi que toute personne avec lequel il a un lien de dépendance) qui ne sait pas et ne devrait pas raisonnablement savoir que l’opération est une opération à signaler.

Les personnes qui ne rendent que des services de bureau ou des services de secrétariat relativement à une opération à signaler ne sont pas tenues de produire une déclaration.

Si un employeur ou une société de personnes est tenu de produire une déclaration de renseignements relativement à une opération à signaler, la production de celle-ci est réputée avoir été effectuée par chaque employé de l’employeur ou chaque associé de la société de personnes, selon le cas.

Comme pour les règles relatives aux opérations à déclarer, la législation prévoit expressément que nul (que ce soit un avocat ou une autre personne) n’a l’obligation de communiquer des informations relativement auxquelles il est raisonnable de croire qu’elles sont assujetties au privilège des communications entre client et avocat.

Aucune opération à signaler n’a besoin d’être déclarée avant la date à laquelle l’opération (ou, le cas échéant, une opération sensiblement semblable) est désignée par le Ministre (le 1er novembre 2023 en ce qui concerne les cinq opérations et séries actuelles). Les lignes directrices précisent que, lorsqu’une série d’opérations comprend des opérations conclues au cours d’une période qui chevauche la date d’entrée en vigueur de la désignation d’une opération à signaler, l’obligation de déclaration est déclenchée par la première opération de la série conclue après la date de désignation.

Traitements fiscaux incertains à déclarer

Les contribuables qui sont des sociétés doivent déclarer à l’ARC leurs « traitements fiscaux incertains à déclarer » si :

  • ils ont (ou ils sont membres d’un groupe consolidé qui a) des états financiers vérifiés établis conformément aux Normes internationales d’information financière (IFRS) ou, pour les sociétés inscrites à la cote d’une bourse étrangère, aux principes comptables généralement reconnus (PCGR) propres à un pays (par exemple, les PCGR américains);
  • ils possèdent des actifs dont la valeur comptable se chiffre à 50 millions de dollars ou plus à la fin de l’année d’imposition;
  • ils sont tenus de produire une déclaration de revenu canadienne pour l’année (c’est-à-dire qu’ils sont des résidents canadiens ou des non-résidents qui gagnent un revenu imposable au Canada).

Un « traitement fiscal incertain à déclarer » est, relativement à une opération ou à une série d’opérations, un traitement que la société utilise ou prévoit utiliser dans une déclaration de revenu ou une déclaration de renseignements et à l’égard duquel une incertitude est reflétée dans les états financiers vérifiés de la société (ou de son groupe consolidé) pour l’année. Les sociétés sont déjà tenues, en vertu des IFRS et de certains PCGR propres à un pays, de relever les traitements fiscaux incertains dans le cadre de l’établissement des états financiers. En outre, l’incertitude en question doit être liée à l’impôt fédéral canadien sur le revenu.

Les contribuables visés doivent produire leur déclaration relative aux traitements fiscaux incertains en même temps que leur déclaration de revenu canadienne.

Prolongation de la période de nouvelle cotisation et pénalités

La période normale de nouvelle cotisation (qui détermine généralement la durée pendant laquelle une année d’imposition donnée d’un contribuable peut faire l’objet d’une nouvelle cotisation par l’ARC) ne commence pas, relativement à une opération à déclarer, à une opération à signaler ou à un TFID donné, tant que le contribuable ne l’a pas déclaré.

Les contribuables qui concluent des opérations à déclarer ou à signaler et qui omettent de les déclarer comme il se doit peuvent être passibles d’une pénalité pouvant atteindre le plus élevé des montants suivants :

  1. 25 000 $ (100 000 $ pour les sociétés dont la valeur comptable totale des actifs est égale ou supérieure à 50 millions de dollars);
  2. 25 % du montant de l’avantage fiscal.

Les promoteurs ou les conseillers qui omettent de déclarer les opérations à déclarer ou à signaler peuvent être passibles d’une pénalité égale au total des sommes suivantes :

  1. 100 % des honoraires facturés à une personne au profit de laquelle un avantage fiscal est obtenu;
  2. 10 000 $;
  3. le produit de 1 000 $ par le nombre de jours, jusqu’à concurrence de 100 000 $, où le défaut persiste.

Le contribuable qui omet de déclarer un TFID est passible d’une pénalité  égale au produit de 2 000 $ par le nombre de semaines, jusqu’à concurrence de 100 000 $, où le défaut persiste.

Les règles relatives aux TFID s’appliquent aux années d’imposition ouvertes après 2022, sauf que la disposition relative aux pénalités ne s’applique qu’aux années d’imposition ouvertes après que le projet de loi modificateur a reçu la sanction royale le 22 juin 2023.

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